Optimal Vergileme İlkesi Çerçevesinde Türkiye’de Uygulanan Katma Değer Vergisinin Değerlendirilmesi

Optimal Vergileme İlkesi Çerçevesinde Türkiye’de Uygulanan Katma Değer Vergisinin Değerlendirilmesi


Özet

2015 yılı verilerine göre Türkiye’de uygulanan katma değer vergisinin toplam vergi gelirleri içindeki payı % 33 olmuştur. Uygulanan bu verginin ne kadar adil veya ne kadar etkili olduğu sürekli tartışılır hale gelmiştir. Ancak uygulanmaya başlandığı 1985 yılından bu yana gerek kanunda gerekse ikincil mevzuatta yapılan değişiklikler temelde adil ve etkin bir vergiye ulaşmayı amaçlamıştır. Yapılan değişikliklerin bir kısmı uygulanan bu vergiyi optimal vergileme ilkeleriyle uyumlu hale getirirken verginin kendi yapısından kaynaklı bazı özellikleri ise optimal vergileme ilkelerine aykırı olmaya devam etmiştir.

Anahtar Kelimeler: Optimal vergileme, katma değer vergisi, indirim mekanizması, farklılaştırılmış oran uygulaması.

Giriş

Bir ülkede uygulanacak ideal vergi sisteminin oluşturulmasında adil vergileme, normatif mali değişim ve optimal vergileme adlı yaklaşımlar mevcuttur. Bu yaklaşımlardan adil vergileme ve optimal vergileme ideal vergi sisteminin oluşturulmasında daha çok vergileme sorunu ile ilgilenmiştir. İdeal vergi sistemi oluşturma çabası çerçevesindeki tartışmalar uzun zamandan beri süregelmiştir. Özellikle adil vergilerin etkin olmadığı, etkin vergilerinde adil olmadığı düşüncesi etrafında optimal vergileme ilkeleri sürekli tartışılmıştır.

Bu anlamda yazımızda optimal vergileme ilkeleri çerçevesinde Türkiye’de uygulanan Katma Değer Vergisini değerlendireceğiz.

1. Optimal Vergileme Teorisi

Optimal vergileme yaklaşımında genel faydacı sosyal refah fonksiyonu sosyal tercih kriteri olarak kullanılmaktadır. Burada her bireyin faydası kardinal olarak ölçülebilmekte ve fayda sadece bireyin kendi tüketimine (boş zaman tüketimi ve kamu malı tüketimi dahil) bağlı olmaktadır. Kişilere ilişkin fayda fonksiyonları özdeştir ve kişilerarası fayda karşılaştırması yapılabilmektedir. Bu yaklaşıma göre optimal vergi, bireysel davranışlar, teknoloji, arzulanan kamu geliri ve meşru vergilere ilişkin sınırlamalar altında bu bireysel faydalar fonksiyonunu maksimize etmelidir.[1]

Bu sosyal refah fonksiyonunun maksimize edilmesiyle ilgili olarak, vergi yapısına ilişkin tercihin yapılmasını sınırlandıran birtakım varsayımlar yapılmaktadır.

Varsayımların ilki genel denge çerçevesinde tüm piyasaların rekabetçi (genellikle tam rekabet) olduğunu kabul etmektedir. Ayrıca, bireylerin tercihleri ve teknolojiye (genellikle ölçeğe göre sabit getiri) ilişkin olarak tam bir açıklık vardır. İkinci varsayım da ekonominin yapısının, nisbi fiyatları etkilemeyen baş vergisi türü vergilerin uygulanmasına uygun olmadığıdır. Bu varsayım gereği, bu tür vergiler optimal vergi sisteminin oluşturulmasında ele alınmamaktadır. Son olarak, devletin faaliyetlerinin sistemi genel olarak dışarıdan etkilediği kabul edilmektedir. Devletin maliyetsiz bir şekilde sınırlı vergileri kullanarak toplayabileceği sabit bir kamu geliri miktarı bulunmaktadır. Böylece, optimal vergi yapısının belirlenmesinde toplanması gereken toplam gelir düzeyi sabit tutularak analiz yapılmaktadır. Bu varsayımlar çerçevesinde optimal olarak nitelenen vergi sistemi, belirli bir toplam vergi gelirini elde edebilmek için katlanılan toplam aşırı yük kaybını minimize eden vergi sistemidir. Baş vergisi türü vergilerin uygulanamayacağı kabul edildiğinden, piyasa dengelerini hiç bozmayan vergi sistemi oluşturulamayacaktır. Bu nedenle, bu dengeleri en az bozucu sistemin yaratılmasıyla ilgili ikinci en iyi problemi optimal vergileme yaklaşımında önemli bir yer tutmaktadır.[2]

 Bu yaklaşımda etkinlik maliyetlerinin nasıl asgari düzeye çekilebileceği önemli olmakla birlikte, daha karmaşık optimal vergileme modellerinde vergi sistemleri, refahın dağılımını nasıl etkilediklerine bakılarak da değerlendirilmektedir (Slemrod). Bu çerçevede analizin odak noktasını adalet hedefleri ile vergilemenin yaratacağı aşırı vergi yükü arasındaki optimal dengenin sağlanması oluşturmaktadır. Yine, vergi kanunlarında yer alan vergi muafiyetleri, istisnaları ve indirimlerine, adil vergileme yaklaşımında olduğu gibi yatay adaleti bozduğu için değil, ekonomideki kaynakların yanlış dağıtılmasına neden olduğu için karşı çıkılmaktadır.[3]

Vergileme ilkeleri konusunda Adam Smith’ in ünlü Milletlerin Zenginliği adlı eserinde belirttiği ilkeler son derece önem taşımaktadır. Adam Smith, dört temel vergileme ilkesini eserinde şu şekilde açıklamaktadır:

“1. Bir ülkede yaşayan herkes mümkün olduğu ölçüde ödeme güçleriyle orantılı olarak devlet harcamalarının finansmanına katkıda bulunmalıdır. Büyük bir ulusta, devletin bireyler için yapmış olduğu harcamaların yönetimi, büyük bir gayrimenkulü ortak olarak kullanan kiracıların işletmelerini yönetmelerine benzer. Gayrimenkulü ortak olarak kullanan kimseler, gayrimenkul harcamalarına katkıda bulunurlar. Bu ilkenin ihmal edilmesi vergilemede adaletsizliği ortaya çıkarır. Bir vergi eğer, yukarıda belirttiğimiz üç temel kaynaktan sadece biri üzerinden tahsil ediliyorsa, kaçınılmaz olarak adaletsiz demektir.

2. Her bireyin ödemek zorunda olduğu vergi keyfi olmamalı, kesin olmalıdır. Ödeme zamanı, ödeme şekli, ödeme miktarı herkes için açık olarak tespit edilmelidir.

3. Her vergi, vergiyi ödeyecek birey için en uygun olan zamanda ve en uygun şekilde tahsil edilmelidir. Bir arazi ya da konut üzerinden sağlanan rant üzerinden alınacak bir vergi, en uygun zamanda, muhtemelen kiracıların mülkiyet sahibine ödeme yaptıkları zamanda tahsil edilmelidir.

4. Halkın cebinden çıkan para ile devlet hazinesine giren para birbirinden çok farklı olmamalıdır. Herhangi bir vergi uygulanırken, halkın cebinden çıkan para ile devlet hazinesine giren para birbirinden farklı olabilir. Vergi ile ilgili çok sayıda vergi memuru istihdam edilmesi ile bu durum ortaya çıkabilir; vergi memurlarına ödenen maaşlar, toplanan vergilerin önemli bir kısmını oluşturabilir.”

Adam Smith’in eserinde belirttiği bu dört temel ilkeyi sırasıyla “Adalet İlkesi” (ya da Eşitlik İlkesi), “Kesinlik İlkesi”, “Uygunluk İlkesi” (ya da Kolaylık İlkesi) ve “İktisadilik İlkesi” (ya da Düşük Maliyet İlkesi) olarak adlandırmak mümkündür.

2.Dolaylı Vergilerin Optimal Vergileme İlkelerine Uygunluğu

Dolaylı vergiler mükelleflerin ödeme gücüne ulaşmayı hedeflemez, bu nedenle idare ile mükellefler açısından daha kolay uygulanabilen vergilerdir.

Dolaylı vergilerde verginin fiyat içinde yer alması(mali anestezi) nedeniyle mükellefler açısından vergi tazyiki hissedilmemekte ve bu vergilerin tahsilleri devlet açısından kolay olmaktadır.

Dolaylı vergilerin mali anestezi etkisi devletin vergi tahsilatında etkin olmasına karşın mükelleflerin ödedikleri vergiyi görmesine engel olmaktadır. Bu nedenle dolaylı vergiler adalet eşitlik ve kesinlik ilkeleriyle örtüşmemektedir.

3.Türkiye’de Uygulanan Katma Değer Vergisinin Yapısı

3.1. KDV’nin Konusu

Türkiye’de 1985 yılından itibaren katma değer vergisi uygulanmaya başlanmıştır ve o zamandan bugüne kadar Katma Değer Vergisi Kanununda çok değişikliği olmuştur. Katma Değer Vergisi Kanununun konusu; Türkiye’de ticari, sınai, zirai ve serbest meslek çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerdir. Yani Türkiye’de katma değer vergisinin konusu iki temel unsuru içermektedir:

1- Belli bir ticari olay gerçeklemelidir ve

2- O ticari olay Türkiye’de olmalıdır.

Katma değer vergisi harcamalar üzerine bir vergidir ve onun matrahı üzerine bir vergi sayılmaktadır. Vergiyi doğuran işlemler: Katma değer vergisini doğuran üç işlem grubu vardır:

1- Ticari, sınai, zirai ve serbest meslek sektörlerinde ifa edilen hizmetler.

2- Çeşitli mallar ve hizmetler üzerine ithal edilen işlemler.

3- Kanunda sayılan teslim edilen mallar ve ifa edilen hizmetler, bunların Katma Değer Vergisi Kanununda en önemlileri şu şekilde sıralanmıştır:

– Posta, telefon, telegraf, teleks ve bunlara benzeri hizmetler,

– Radyo, televizyon hizmetleri,

– Spor toto, piyango ve at yarışları ve diğer müşterek bahisler oynanması,

– Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteri ve konserler düzenlenmesi,

– Profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar ve yarışmalar yapılması,

– Müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışlar,

– Boru hattı ile ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınması.

3.2. KDV’nin Oranı

Türkiye’de katma değer vergisi yürürlüğe ilk girdiğinde oran %10 olarak gerçekleşmiştir, fakat 1985’ten sonra birçok defa bu oran değiştirilmiştir, hatta 1986’dan sonra katma değer vergisinin tek oranı değil birkaç oranı olmuştur.

2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereğince uygulanan katma değer vergisi oranları şu şekildedir: %1, % 8 ve %18, bu oranlar şu şekilde uygulanmaktadır;

1- Ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi işlemler için, %18,

2- Ekli (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, %1,

3- Ekli (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, % 8.

3.3. KDV’de Yer Alan İndirimler

Türkiye’de Katma Değer Vergisi Kanununa göre mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesapladıkları katma değer vergisinden faaliyetlerine ilişkin olarak indirebilecekleri vergiler tabi oldukları esaslara göre ayrı ayrı dikkate alınmalıdır. Türkiye’de uygulanan katma değer vergisinin indirimleri şu şekilde özetlenebilir:

1- Girdiler için ödenen katma değer vergisinin indirimi: Mükellefler vergiye tabi işlemleri (satışları) üzerinden hesapladıkları katma değer vergisinden faaliyetlerine ilişkin olarak;

– Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler için ödedikleri KDV’leri

– İthal ettikleri mal ve hizmetler nedeni ile ödedikleri KDV’leri İndirebileceklerdir.

2- İstisna edilmiş işletmelerde indirim ve iade: İstisna edilmiş işletmelerde indirimin iki türü vardır:

Birinci istisna türü tam istisna uygulaması olarak belirlenmiştir ve bu istisnada mal ve hizmetlerin KDV’den bütünüyle arındırılması amaçlanır. Bu amaçla hangi mal ve hizmetlerin tam istisna kapsamında kaldığının belirlenmesi gerekir. Mal ve hizmetlere ilişkin olarak bu belirleme KDV Kanununda şu şekilde yapılmıştır:

– Teslim ve ifalar sırasında katma değer vergisi alınmaması,

– Mal ve hizmetler nedeniyle yüklenilen katma değer vergilerinin, mükellefin vergiye tabiye işlemleri üzerinden hesapladığı vergilerden indirilmemesi,

– Mükellefin vergiye tabi işlemlerinin bulunmaması veya bulunsa bile hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen (indirilen verginin hesaplanan vergiyi aşan kısmı) katma değer vergisinin iade olunması gerekir.

İkinci istisna türü kısmi vergi indirimidir, bu indirimin türünde mükelleflerin indirim hakkı tanınan işlemlerle birlikte indirim hakkı tanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde uygulanır. Bu durumda fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV’nin ancak indirim hakkı tanınan işlemlere isabet eden kısmı indirim konusu yapılacak, diğer kısımlar ise indirim konusu yapılmayıp gider veya maliyet olarak dikkate alınabilecektir.

Yapmış oldukları mal satışı veya hizmet ifalarının tamamı, Katma Değer Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca kısmi istisna niteliği taşıyan işlemlerden oluşan mükellefler, mal ve hizmet alışlarında yüklendikleri katma değer vergilerini indirim konusu yapamayacaklardır.[4]

4.Türkiye’de Uygulanan Katma Değer Vergisinin Değerlendirilmesi

Vergiler yapıları itibari ile ödeyenlerin satın alma gücünü azaltır ve mükellefleri üzerinde yük yaratır. Özellikle dolaylı vergilerde bu yük mali anestezi ile olduğundan mükellefleri tarafından hissedilmez. Optimal vergileme ilkesi çerçevesinde sadece nihai ürün vergilendirilirse bahsettiğimiz yük sadece nihai ürünü tüketen tarafından ödenir ve böylece nihai üründen yararlananlar dışındaki tüketiciler bu verginin yükünü çekmezler.

Türkiye’de uygulanan katma değer vergisini incelediğimizde en önemli özelliğinin 3065 sayılı KDV Kanununun 29. maddesinde belirtilen indirim mekanizması olduğunu görüyoruz. Bu maddeye göre mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler:

a) Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,

b) İthal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi,

c) Götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi.

Bu indirim mekanizmasına göre üretici sattığı ürüne ait girdiler için ödediği katma değer vergisini kendi katma değer vergisi hesabından indirebilecektir. Bu durumda sattığı ürüne ait KDV satıcı üzerinde değil o ürünü alan o üründen fayda sağlayan tüketici üzerinde kalacaktır. Katma Değer Vergisinin bu özelliği optimal vergileme ilkelerine uygundur.

Daha önceki bölümde ifade ettiğimiz gibi Türkiye’de uygulanan KDV farklı oranlarda uygulanmaktadır. Optimal vergileme ilkesi açısından uygulanacak vergi tek oranlı olmalıdır. Farklılaştırılmış oranlı katma değer vergisinin, uygulamada bir takım karışıklık ve zorluklar yarattığı görülmektedir.

– Birden fazla oran uygulandığında, toplam satış ve alışlara dayanarak verginin kolayca hesaplanması ve kontrolü imkanı azalmaktadır. Çünkü alış ve satışların tabi oldukları oranlar itibariyle ayrı gruplar halinde saptanması, faturaların daha ayrıntılı olarak düzenlenmesi gerekmektedir.

– Birden fazla oran, satışları alışlarına göre daha düşük oranda vergiye tabi olan işletmelerde vergi fazlası ve bunun iade veya mahsubu sorunlarını ortaya çıkarmaktadır.

– Vergi indirimi yöntemi uygulandığında, çeşitli safhalardaki vergi oranlarını ayarlamak suretiyle bir mamulün toplam vergi yükünü değiştirmek de mümkün olmamaktadır.

– Mal ve hizmetlerin vergi oranlarına göre sınıflandırılması, yani lüks olanlar ve olmayanlar biçiminde ayrılması çok güç olup, böyle bir sınıflandırma çok defa subjektif olmakta ve muhtemelen bazı tercihleri cezalandırmaktadır. Yine katma değer vergisi oranları çoğaldıkça vergi sisteminin basitliği ve kolaylığı azalmaktadır ve oran farklılaştırması katma değer vergisinin tarafsızlığını bozmaktadır.

– Ayrıca mal ve hizmetlerin farklı oranlarda vergilendirilmesi, nisbi fiyatların değişikliğe uğramasına, tüketicilerin tercihlerinin sapmasına ve kaynakların optimal dağılımının bozulmasına neden olmaktadır.[5]

Uygulanan vergi oranlarının farklılaştırılmış olması ve bu farklılıklarının yarattığı sorunlar göz önüne alındığında Türkiye’de uygulanan katma değer vergisi bu anlamda optimal vergileme kriterlerine uygun değildir.

Optimal vergileme kriterine göre uygulanan vergi belirli olmalıdır. Bu anlamda Türkiye’de uygulanan katma değer vergisi bu kritere uygundur. Çünkü KDV Kanununun 28. maddesinde, katma değer vergisi oranının, vergiye tabi her bir işlem için %10 olduğu, Bakanlar Kurulunun bu oranı, dört katına kadar artırmaya, %1’e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası ve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleri için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili olduğu belirtilmiştir. Yani uygulanan KDV oranları vergi idaresi tarafından değil ancak Bakanlar Kurulu tarafından kanunda belirtilen sınırlar dahilinde değiştirilebilir. Bu anlamda Türkiye’de uygulanan KDV oranı belirli, kesin, olası değişiklik halinde sınırları kestirilebilen bir özelliğe sahiptir. Bu yönüyle uygulanan KDV optimal vergileme ilkelerine uygundur.

Vergilendirmeyle ilgili kurallara ulaşmada kolaylık ve anlaşılabilir bir vergi mevzuatı optimal vergilemenin kriterlerindendir. Gelir İdaresi Başkanlığınca 123 adet Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğleri yeniden güncellenerek ve birleştirilerek Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği adı ile tek tebliğ haline getirildi ve 26.04.2014 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak 01.05. 2014 tarihinde yürürlüğe girdi. Böylece eskiden oluşan mevzuattaki dağınık durum ve istenilen bilgiye mükelleflerce ulaşmadaki zorluk giderilmiş oldu. İkincil mevzuatın birleştirilmesi ve daha anlaşılır hale getirilmesi uygulanan katma değer vergisinin optimal vergilemeye uygunluğunu sağlamıştır.

Diğer vergilerden ayrı olarak KDV’nin her ay verilmesi zorunluluğu, mükelleflere önemli yükleri de beraberinde getirmektedir. Her ay vergi dairesine gidilmesi, kuyruklarda beyanname çilesinin çekilmesi vb. yaşanan sıkıntılar, vergiye karşı olan psikolojik direnci arttıran önemli etkendir. Maliye Bakanlığı, 30.09.2004 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile Beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesi uygulanmasına 01 Ekim 2004 tarihinden itibaren başlanılmıştır. Böylece vergi mükelleflerinin beyanlarını teknolojiye uygun bir şekilde ekstra bir maliyete katlanmadan vermeleri sağlanmıştır. Durum böyleyken KDV beyannameleri üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisinin kaldırılmasının optimal vergileme ilkesine uygun olacağı kanaatindeyiz. Çünkü optimal vergilemenin gereği mükellefin, beyanlarını hiçbir maliyete veya yüke katlanmadan verebilmesidir.

Sonuç

Dolaylı vergiler etkin ancak adaletli olmadıkları yönünde sürekli eleştirilmiştir. Ancak optimal vergileme çerçevesinde yapılan iyileştirmeler dolaylı vergileri adil bir hale getirebilir. Türkiye’de 1985 yılından beri uygulanan katma değer vergisi gerek Avrupa Birliği direktifleriyle uyumlaştırma çabası gerekse kanunun uygulanması esnasında ortaya çıkan sorunları gidermek adına bir takım değişiklikler yapılmıştır. Bu değişikliklerin bir kısmı uygulanan katma değer vergisi kanununu optimal vergileme ilkeleri ile uyumlu hale getirmiştir. Ancak uygulanan verginin yapısı gereği birçok özelliği de optimal vergileme ilkelerine aykırıdır. İndirim mekanizması sayesinde üreticinin üzerinde gereksiz vergi yükü bırakmaması, beyannamenin elektronik ortamda verilmesi sayesinde mükelleflerin beyanname verirken ek maliyete veya yüke katlanmak zorunda kalmamaları, ikincil mevzuatın birleştirilerek tek tebliğ haline getirilmesiyle mükelleflerin vergiyle ilgili kurallara kolay ve hızlı ulaşmaları, uygulanan vergi oranlarını değiştirmeye sadece Bakanlar Kurulunun yetkili olması nedeniyle verginin belirli olması katma değer vergisinin optimal vergileme ilkesine uygun özellikleri olduğunu belirttik. Diğer taraftan farklılaştırılmış oran uygulaması ve beyanname üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisinin optimal vergileme ilkeleriyle uyuşmadığını belirttik.


[1] Joel Slemrod, “Optimal Taxation and Optimal Tax Systems” 1989.

[2] Agnar Sandmo, “Optimal Taxation” 1975.

[3] Martin Feldstein, “On the Theory of Tax Reform”, Journal of Public Economics 1976.

[4]  Doğan Şenyüz, (2004), Türk Vergi Sistemi, Yaklaşım Yayınları.

[5] A. Aykon DOĞAN: “Katma Değer Vergisinin Esasları ve Türk Katma Değer Vergisi Sisteminin Özellikleri”, Katma Değer Vergisi Seminer Tebliğleri ve Panel Özetleri.

Kaynakça

-3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu

-Agnar Sandmo, “Optimal Taxation”

-Joel Slemrod, “Optimal Taxation and Optimal Tax Systems”

-Martin Feldstein, “On the Theory of Tax Reform”, Journal of Public Economics

-Doğan Şenyüz, (2004), Türk Vergi Sistemi, Yaklaşım Yayınları

-A. Aykon DOĞAN: “Katma Değer Vergisinin Esasları ve Türk Katma Değer Vergisi Sisteminin Özellikleri”, Katma Değer Vergisi Seminer Tebliğleri ve Panel Özetleri

* Bu Makale Lebib Yalkın Yayınlarının izni ile yayınlanmış olup, LYY Mevzuat Dergisi Kasım 2016 Sayısından alınmıştır. Lebib Yalkın Yayınlarına ve Değerli Yazarlara MÜHAK’a desteklerinden ötürü teşekkür ederiz.


Yazar Hakkında

Benzer yazılar

Yanıt verin.